employee
Moskva, Moscow, Russian Federation
The article reveals the peculiarities of the institutional environment of economic subjects. The use of institutional models in the modern study of the theory and methodology of financial statements of economic entities allows you to select multiple factors and priorities that have a direct impact on its further development in terms of increasing the reliability and compliance of user queries, mapping theoretical propositions of institutional theory and the actual practice of accounting reporting on the level of economic entities.
transparency, integrated reporting, institutional environment, institutional approach, institutional theory of accounting, the interested users
В условиях необходимости поиска новых путей развития экономики Российской Федерации, ориентированных, в частности, на импортозамещение и повышение эффективности отечественного бизнеса, всё высокую научную и практическую значимость приобретают исследования, направленные на поиск современных решений и социальных условий, обеспечивающих успешность функционирования системы бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Экономическое развитие России в настоящее время закономерно стимулирует обращение к институциональным основам бухгалтерского учета, создавая благоприятную среду для проведения исследований по проблемным вопросам становления и развития и функционирования института бухгалтерского учета.
Отмечая значимость институционального подхода применительно к теории бухгалтерского учёта профессор В.В. Панков отмечает, что его появление не только перспективно, но и закономерно, поскольку обусловлено недостаточностью традиционных подходов, так называемого мейнстрима, для понимания сложности проблем современного мира [2, с.12]. По мнению В.В. Панкова институциональный подход позволяет рассматривать многие изолированные внешние явления и объекты через призму связанных с ними социальных, культурных, политических, хозяйственных отношений [3, с. 17].
Актуальность исследования вопросов институционального и методологического обоснования качества бухгалтерского учета и аудита подчеркивается и в диссертации Е.Ю. Итыгиловой [5, с. 5], а также ряде других работ, число которых в последнее время постепенно растёт.Различные положения институциональной теории бухгалтерского учёта отчетности нашли отражение в трудах таких российских ученых, как JI.A. Чайковская, С.Н. Поленова, М.И. Кутер, В.Д. Новодворский, А.Н. Хорин, В.В. Панков и др.
В рамках институциональной теории бухгалтерского учёта происходит теоретическая и методологическая проекция ключевых теоретических положенийсовременной институциональной теории на формы, методы, субъекты, структуру регулирования российской системы бухгалтерского учета и отчетности[7]. Вопросы организации учёта и формирования отчётности теперь рассматриваются в сложной методологической перспективе, включенной в существующий социально-культурный контекст. Это позволяет понять реальные управленческие, социально-правовые и даже поведенческие механизмы, благодаря которым реализуется та или иная учётная модель.
Развитие бухгалтерского учета как одного из институтов общества требует научных исследований относительно формирования реальной модели учета с учетом формальных и неформальных правил и норм [4]. В числе ключевых положений, значимых в институциональном подходе, особое значение имеет тезис о значимости разнообразных норм и правил, зачастую не связанных напрямую с учетным процессом, для функционирования системы бухгалтерского учёта и отчётности. Ю.А. Верига отмечает, что
В числе основных тем, обсуждаемых в рамках институциональной теории бухгалтерского учёта, немаловажное место занимает тема функционирования институциональной среды и анализа её влияния на процессы подготовки и представления корпоративной отчетности. Благодаря разнообразию и широте охватываемых вопросов, вопрос функционирования институциональной среды может рассматриваться сразу с нескольких позиций. Частично исследования в указанной области могут быть сосредоточены на таких вопросах, как закономерности формирования и эволюции институциональной среды в современных условиях. Но отдельным и во многом самостоятельным предметом изучения выступает также оацнка влияния различных элементов институциональной среды на учетный процесс, а также анализ основных факторов её воздействия на процессы подготовки и отчетности экономических субъектов.
В общем случае, институциональная среда может рассматриваться как матрица развития институциональных систем высшего порядка, определяющая основные направленияи ориентиры развития институтов низшего порядка. Благодаря ей, в числе прочего, происходит эволюция и развитие институциональной системы, реализуемая через отбор наиболее эффективных в техническом и нормативном плане институциональных решений.
Являясь результатом метаконкуренции, институциональная средаопределяет базовые условия и ориентиры выборанаиболее эффективных элементов из альтернативных форм экономической и социальной координации [1].
Анализ положений, результатов и выводов институциональной теории регулирования бухгалтерского учета, ключевого понятия института бухгалтерской отчётности, позволили нам сформировать институциональную среду бухгалтерской отчетности экономических субъектов, обосновать направления её развития в направлении повышения достоверности и удовлетворения запросов пользователей информации (см. рис. 1).
В условиях необходимости поиска новых путей развития экономики Российской Федерации, ориентированных, в частности, на импортозамещение и повышение эффективности отечественного бизнеса, всё высокую научную и практическую значимость приобретают исследования, направленные на поиск современных решений и социальных условий, обеспечивающих успешность функционирования системы бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Экономическое развитие России в настоящее время закономерно стимулирует обращение к институциональным основам бухгалтерского учета, создавая благоприятную среду для проведения исследований по проблемным вопросам становления и развития и функционирования института бухгалтерского учета.
Отмечая значимость институционального подхода применительно к теории бухгалтерского учёта профессор В.В. Панков отмечает, что его появление не только перспективно, но и закономерно, поскольку обусловлено недостаточностью традиционных подходов, так называемого мейнстрима, для понимания сложности проблем современного мира [2, с.12]. По мнению В.В. Панкова институциональный подход позволяет рассматривать многие изолированные внешние явления и объекты через призму связанных с ними социальных, культурных, политических, хозяйственных отношений [3, с. 17].
Актуальность исследования вопросов институционального и методологического обоснования качества бухгалтерского учета и аудита подчеркивается и в диссертации Е.Ю. Итыгиловой [5, с. 5], а также ряде других работ, число которых в последнее время постепенно растёт.Различные положения институциональной теории бухгалтерского учёта отчетности нашли отражение в трудах таких российских ученых, как JI.A. Чайковская, С.Н. Поленова, М.И. Кутер, В.Д. Новодворский, А.Н. Хорин, В.В. Панков и др.
В рамках институциональной теории бухгалтерского учёта происходит теоретическая и методологическая проекция ключевых теоретических положенийсовременной институциональной теории на формы, методы, субъекты, структуру регулирования российской системы бухгалтерского учета и отчетности[7]. Вопросы организации учёта и формирования отчётности теперь рассматриваются в сложной методологической перспективе, включенной в существующий социально-культурный контекст. Это позволяет понять реальные управленческие, социально-правовые и даже поведенческие механизмы, благодаря которым реализуется та или иная учётная модель.
Развитие бухгалтерского учета как одного из институтов общества требует научных исследований относительно формирования реальной модели учета с учетом формальных и неформальных правил и норм [4]. В числе ключевых положений, значимых в институциональном подходе, особое значение имеет тезис о значимости разнообразных норм и правил, зачастую не связанных напрямую с учетным процессом, для функционирования системы бухгалтерского учёта и отчётности. Ю.А. Верига отмечает, что
В числе основных тем, обсуждаемых в рамках институциональной теории бухгалтерского учёта, немаловажное место занимает тема функционирования институциональной среды и анализа её влияния на процессы подготовки и представления корпоративной отчетности. Благодаря разнообразию и широте охватываемых вопросов, вопрос функционирования институциональной среды может рассматриваться сразу с нескольких позиций. Частично исследования в указанной области могут быть сосредоточены на таких вопросах, как закономерности формирования и эволюции институциональной среды в современных условиях. Но отдельным и во многом самостоятельным предметом изучения выступает также оацнка влияния различных элементов институциональной среды на учетный процесс, а также анализ основных факторов её воздействия на процессы подготовки и отчетности экономических субъектов.
В общем случае, институциональная среда может рассматриваться как матрица развития институциональных систем высшего порядка, определяющая основные направленияи ориентиры развития институтов низшего порядка. Благодаря ей, в числе прочего, происходит эволюция и развитие институциональной системы, реализуемая через отбор наиболее эффективных в техническом и нормативном плане институциональных решений.
Являясь результатом метаконкуренции, институциональная средаопределяет базовые условия и ориентиры выборанаиболее эффективных элементов из альтернативных форм экономической и социальной координации [1].
Анализ положений, результатов и выводов институциональной теории регулирования бухгалтерского учета, ключевого понятия института бухгалтерской отчётности, позволили нам сформировать институциональную среду бухгалтерской отчетности экономических субъектов, обосновать направления её развития в направлении повышения достоверности и удовлетворения запросов пользователей информации (см. рис. 1).
Рис. 1. Институциональная среда бухгалтерской отчетности экономических субъектов
Готовить отчетность и представлять в той или иной форме информацию в целях управленческого контроля, начали вести ещё в глубокой древности. Со временем менялись не только формы и методы ведения учета, появлялись новые, уточнялись существующие требования к отражению бухгалтерской и финансовой информации, что было вызвано усложнением системы экономических отношений.
Процессы глобализации подтолкнули к созданию международно признаваемых унифицированных подходов в области сбора и обработки финансовых данных и их представления заинтересованным пользователям. Сложные институциональные процессы по всему миру привели к принципиальной смене представлений о том, каким образом, в каких объёмах, на какой методологической платформе, происходит раскрытие информации о деятельности отчитывающегося субъекта. В первую очередь это относится к крупному бизнесу, для которого характерны корпоративная форма управления и распределения ответственности, контроля и добавленной стоимости.
Традиционная модель учета и отчетности строилась на том, что в корпоративной отчетности раскрытие ключевой информации изначально происходило преимущественно на основе стоимостных показателей. Заинтересованным сторонам представлялась преимущественно информация о финансовых потоках, полученных доходах, произведённых расходах и добавленной стоимости бизнеса. Иными словами, раскрытию подлежала информация, позволяющая оценить качество управления финансовым капиталом.
Несмотря на то, что указанный подход продолжает сохранять значение, в последнее время он претерпел существенную трансформацию. Прежде всего это связано с его естественным ограничением – подробная информация об используемом финансовом капитале позволяет хорошо оценить прошлое бизнеса, но не обеспечивает комплексного представления о его стратегических перспективах и имеющемся потенциале роста стоимости. Между тем, стратегия и стоимость крупного бизнеса в современных условиях во всё большей степени определяются не только экономическими факторами, но и затрагивают самые разнообразные стороны социальной и политической жизни общества. В связи с этим, традиционная концепция капитала, в том числе, рассматриваемого в качестве ключевого объекта бухгалтерского (финансового) учёта претерпела серьёзную трансформацию.
Сегодня общепризнано, что капитал, вовлекаемый в создание стоимости крупного бизнеса, носит интегрированный характер и не может быть сведён только к финансовым или материальным потокам. Зачастую капитализация, проявляющаяся в первую очередь в росте стоимости бизнеса, предполагает рассмотрение таких нематериальных компонентов, как хозяйственные связи, сетевые взаимодействия, использование современных коммуникационных технологий, сегментация рынков, активное использование интеллектуальной собственности, экологически ориентированные бизнес-решения и т.д.
Соответственно, исследователи выделяют сегодня такие виды капитала, как: финансовый, производственный, человеческий, интеллектуальный природный, социальный. При этом, очевидна ограниченность традиционной модели бухгалтерской (финансовой) отчетности, формируемой преимущественно на основе стоимостных данных бухгалтерского учёта, для полного комплексного раскрытия всей информации о вовлекаемой в орбиту крупного бизнеса капитала.
Одним из наиболее широко и активно продвигаемых решений, направленных на снятие указанного противоречия является формирование так называемой интегрированной отчётности.
Главная цель её подготовки состоит в комплексном представлении всех видов и форм капитала, используемых крупным бизнесом в своей деятельности. Посредством подготовки интегрированной отчётности происходит расширение системы корпоративной ответственности на «новые информационные потребности стейкхолдеров», которым всё в большей степени нужна дополнительная информация, позволяющая лучше оценивать в современных условиях потенциал финансовой стабильности и устойчивого развития бизнеса.
Интегрированная отчетность представляет собой один из видов корпоративной отчетности, в которой происходит сведение воедино финансовой и нефинансовой информации в которой находит отражение способность организации создавать и поддерживать стоимость бизнеса в обозримом периоде времени.
В основе подготовки Интегрированной отчетности лежат шесть основополагающих принципов (таблица 1):
Таблица 1. Основные принципы подготовки интегрированной отчетности
|
Стратегический фокус и ориентация на будущее |
Интегрированный отчет представляет взгляд на стратегию организации, а также то, как она соотносится со способностью компании создавать стоимость в кратко-, срене- и долгосрочной перспективе, а также с ее использованием капиталов и влиянием на них |
|
Связность информации |
Интегрированный отчет, как обширная картина создания стоимости, должен отражать взаимосвязь и взаимозависимость между компонентами, которые имеют существенное значение для способности организации создавать стоимость с течением времени |
|
Реагирование и вовлечение стейкхолдеров |
Интегрированный отчет должен предоставлять взгляд на качество отношений организации с ключевыми стейкхолдерами, а также то, как и в какой степени организация понимает, принимает во внимание и реагирует на их законные потребности, интересы и ожидания |
|
Существенность и краткость |
Интегрированный отчет должен предоставлять краткую информацию, которая является существенной для оценки способности организации создавать стоимость в кратко-, средне- и долгосрочной перспективе |
|
Достоверность и полнота |
Интегрированный отчет должен включать все существенные вопросы, как позитивные, так и негативные, в сбалансированном виде и без существенных ошибок |
|
Сравнимость и постоянство |
Информация в Интегрированном отчете должна быть представлена таким способом, который сделал бы возможной сравнимость между организациями в рамках того, насколько это существенно для собственной истории создания стоимости отчитывающейся компании, и на основе, которая будет постоянной с течением времени |
(Источник: подготовлено авторами на основе материалов http://ir.org.ru/ob-integrirovannoj-otchetnosti/podkhod-k-io)
Содержание интегрированного отчёта стоится на основе указанных принципов с учетом логики связей между основными раскрываемыми в нём элементами. Последовательность и полнота раскрытия каждого из элементов интегрированного отчёта будет отличаться от организации к организации, но их перечень как правило должен оставаться неизменным. По мнению Международного совета по интегрированной отчетности, данный перечень включает в себя следующие элементы:
- Обзор организации и контекст деятельности;
- Управление;
- Возможности и риски;
- Стратегия и планы по распределению ресурсов;
- Бизнес-модель;
- Результаты деятельности;
- Перспективы на будущее.
Особое внимание здесь уделяется способности организации создавать новую стоимость, с акцентом на краткость, стратегическую и перспективную направленность, связность информации, капиталы и их взаимосвязанность. В качестве отличительной особенности предлагаемого подхода его разработчики рассматривают концепцию интегрированного мышления. Последнее «предполагает активное рассмотрение организацией связей между ее различными операционными и функциональными единицами и капиталами, которые организация использует или на которые она оказывает воздействие. Интегрированное мышление обеспечивает интегрированное принятие решений и действий, сосредоточенных на создании стоимости в краткосрочном, среднесрочном и долгосрочном периодах».
С точки зрения институционального подхода представляет интерес, каким образом интегрированная отчетность внедряется в практику подготовки отчетности на международном и национальном уровнях.
Следует отметить, что формально вопрос регулирования процедуры подготовки и представления интегрированной отчетности находятся в настоящий момент вне каких-либо национальных юрисдикций. Считается, что подготовка и публикация интегрированной отчетности осуществляется на добровольной основе в рамках широкого понимания концепции социальной ответственности и прозрачности бизнеса.
Отсутствие национального регулирования тем не менее, не означает отсутствие регулирования вообще. Первые интегрированные отчеты в мировой практике стали появляться в середине 2000-х гг. В 2010 году под эгидой A4S и GRI с целью развития единого подхода к интегрированной отчетности был создан Международный Совет по интегрированной отчетности (IIRC., МСИО). Ему были переданы ранее имевшиеся разработки в этой области, а основные усилия его участников были направлены на на разработку соответствующего международного стандарта. Ключевые требования к формату представления интегрированной отчетности представлены в документе 2011 г. «На один шаг ближе к интегрированной отчетности. Новый подход в XXI веке».
Сегодня международный совет по интегрированной отчетности (IIRC) - это глобальная коалиция регулирующих органов, инвесторов, компаний, разработчиков стандартов, бухгалтеров и бухгалтерский фирм и НГО. Участники коалиции разделяют мнение, что корпоративная отчетность должна развиваться и включить в себя краткие сведения о том, как стратегия, управление, деятельность и перспективы организации в контексте внешней среды ведут к созданию ценности в краткосрочном, среднесрочном и долгосрочном периоде.
В 2013 г. опубликована рабочая версия соответствующего международного стандарта по интегрированной отчетности. И сегодня указанный стандарт получает всё большее и большее международное признание.
Представляет интерес, каким образом происходит на национальном уровне процесс внедрения и институционального закрепления практики предоставления интегрированной отчетности. Рекомендации по внедрению рассматриваемого подхода можно разделить на имеющие обязательный и добровольный характер. Требования, в соответствии с которыми годовые отчеты компаний должны включать как финансовые, так и нефинансовые показатели, содержатся в Директиве по прозрачности и Директиве по модернизации отчетности Европейского союза (Европейская Комиссия готовит свои рекомендации к 2013 г.).
Концепцию интегрированной отчетности активно поддержали на копоративном уровне такие стратегические глобальные компании как Danone, Deloitte, HSBC, KPMG, Microsoft, Coca-Cola, Unilever, Volvo и др.
Одними из первых интегрированные отчёты стали готовить датские компании. «В Дании топ-100 крупнейших компаний обязаны публиковать интегрированные отчеты, заверенные аудиторами. С января 2008 г. шведские компании с государственным участием также должны выпускать интегрированные отчет».
В 2010 г. по данным CorporateRegister.com интегрированную отчетность активно готовили примерно 5% компаний, публикующих нефинансовую отчетность (в первую очередь, бразильских и южноафриканских). В том году всего было зафиксировано 185 официальных интегрированных отчетов. В дальнейшем их число увеличилось. Так в 2011 г. их количество составило 238 отчетов. В России, по данным КПМГ, только 2% годовых отчетов в 2010 г. были заявлены как интегрированные. В Национальном Регистре нефинансовых отчетов РСПП, по состоянию на сентябрь 2012 г., 24 интегрированных отчета: все у компаний атомной отрасли.
1. Federal´nyy zakon ot 06.12.2011 № 402-FZ «O bukhgalterskom uchete».
2. Itygilova E.Yu. Institutsional´noe i metodologicheskoe obosnovanie kachestva bukhgalterskogo ucheta i audita[Tekst]: dis. … d-ra ek. nauk: 08.00.12 / E.Yu.Itygilova. - Sankt-Peterburg, 2015. - 324 s.
3. Pankov V.V. Institutsional´nyy analiz i teoriya bukhgalterskogo ucheta /V.V.Pankov// Institutsional´nye aspekty bukhgalterskogo ucheta i kontrolya.: sb. tr. nauch.-praktich.konf.- M.: GOU VPO «REU im. G.V. Plekhanova», 2011.- T. 1.- S. 9-16.
4. Pankov V.V. Institutsional´naya teoriya bukhgalterskogo ucheta i audita[Tekst]: ucheb. posobie dlya vuzov/V.V. Pankov. - M.: «InformByuro», 2011. - 168 s.
5. Polenova S.N. Institutsional´naya model´ regulirovaniya bukhgalterskogo ucheta i otchetnosti v Rossii[Tekst]: dis. … d-ra ek. nauk: 08.00.12 / S.N. Polenova. - M., 2012. - 389 s.
6. Sumkova N.G. Vneshnie faktory vliyaniya na institut bukhgalterskogo ucheta/ N.G. Sumkova //Ekonomika i predprinimatel´stvo. - 2015- № 4-1 (57- 1).- S. 824- 831.
7. Chaykovskaya L.A. Sovremennye kontseptsii bukhgalterskogo ucheta: teoriya i metodologiya [Tekst]: dis. … d-ra ek. nauk: 08.00.12 / L.A. Chaykovskaya. - Moskva, 2007.- 338 s.
